Contaduría Pública enero especial 2021

considerar que esta empresa tiene un nexo suficiente que justifica su imposición tri- butaria en ese país, a menos que el intermediario realice esas actividades en el marco de una actividad independiente. En relación con lo mencionado, en la reforma fiscal 2020 en México se modifica el segundo párrafo del artículo 2 de la LISR para quedar como sigue: No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando un residente en el extranjero actúe en el país a través de una persona física o moral, distinta de un agente inde- pendiente , se considerará que el residente en el extranjero tiene un establecimiento permanente en el país, en relación con todas las actividades que dicha persona física o moral realice para el residente en el extranjero, aun cuando no tenga en territorio nacional un lugar de negocios , si dicha persona concluye habitualmente contratos o desempeña habitualmente el rol principal que lleve a la conclusión de contratos celebrados por el residente en el extranjero y estos: I. Se celebran a nombre o por cuenta del mismo; II. Prevén la enajenación de los derechos de propiedad, o el otorgamiento del uso o goce temporal de un bien que posea el residente en el extranjero o sobre el cual tenga el derecho del uso o goce temporal, u III. Obligan al residente en el extranjero a prestar un servicio. Al respecto, entre otras cosas relevantes, vale la pena mencionar que las personas cuyas actividades pueden constituir un EP de la empresa son personas, empleadas o no, que actúan por cuenta de la empresa y no lo hacen en el marco del ejercicio de una actividad económica como agentes independientes, pueden ser personas físicas o jurídicas y no tienen que ser residentes ni poseer un lugar de negocios en México. Solo las personas que concluyen habitualmente contratos bien a nombre de la empresa o que van a ser ejecutados por esta, o aquellas que habitualmente desempeñan el papel principal con- ducente a la celebración de dichos contratos, que la empresa concluye rutinariamente sin modificación significativa por su parte, pueden constituir un EP de esa empresa. El empleo de dicho concepto presupone la recurrencia de la conclusión de contratos por esa persona, o como resultado directo de su actividad, y no solo en casos aislados. Así también, se incorpora un nuevo séptimo párrafo del artículo 2 de la LISR, para quedar de la siguiente manera: Se presume que una persona física o moral no es un agente independiente , cuando actúe exclusiva o casi exclusivamente por cuenta de residentes en el extranjero que sean sus partes relacionadas. Este cambio trascendental corresponde a que se incor- pora una presunción que estipula que un agente no se considerará independiente cuando actúe exclusiva o casi exclusivamente por cuenta de residentes en el ex- tranjero que sean partes relacionadas. Por último, en relación con los países que tienen en vigor un tratado para evitar la doble tributación, pero que no ha sido modificado, ni de manera bilateral ni por medio del instrumento multilateral, este cambio no podrá aplicarse por la prevalencia de las disposicio- nes contenidas en el tratado suscrito. Elusión artificiosa del estatus del EP acogiéndose a las excepciones de actividades específicas En el reporte final de la Acción 7 del BEPS se menciona que se modificará el apartado 4 del artículo 5 del Mo- delo de Convenio OCDE, de modo que cada una de las excepciones incluidas en dicha disposición se restrinja a actividades que son por lo demás de un carácter pre- paratorio o auxiliar. En este sentido, a fin de buscar congruencia en la legis- lación de México con los cambios sugeridos, fue modifi- cado el primer párrafo del artículo 3 de la LISR, incorpo- rando el requisito para que se considere como excepción a la configuración de un EP, que todas las actividades que se enlistan tengan el carácter de preparatorio o auxiliar, quedando dicha disposición de la siguiente manera. No se considerará que constituye establecimiento permanente un lugar de negocios cuyo único fin sea la realización de actividades de carácter prepara- torio o auxiliar respecto a la actividad empresarial del residente en el extranjero. Se considera que no se constituye un establecimiento permanente cuando se realicen las siguientes actividades, siempre que tengan el carácter de preparatorio o auxiliar : Fragmentación de actividades entre partes relacionadas Otro de los cambios abordados en el reporte final de la Acción 7 del BEPS es el que tiene que ver con la li- mitación para evitar la fragmentación de actividades. Teniendo en cuenta la facilidad con la que se pueden crear filiales o fragmentar operaciones, la lógica de esta limitante no debe restringirse a casos en los que la misma empresa mantiene distintos lugares de ne- gocio en México, sino que debe extenderse a situacio- nes en los que dichos lugares de negocio pertenecen a empresas estrechamente relacionadas. En este sentido se modifican el segundo y tercer párrafos al artículo 3 de la LISR, limitando así en la legislación do- méstica la posibilidad de que se fragmenten operaciones por grupos empresariales para evitar la constitución de un EP. Al respecto, los citados párrafos establecen: El párrafo anterior no será aplicable cuando el residente en el extranjero realice funciones en uno o más lugares denegocios en territorionacional que seancomplemen- tarias como parte de una operación de negocios cohesi- va, a las que realice un establecimiento permanente que tenga en territorio nacional, o a las que realice en uno o más lugares de negocios en territorio nacional una par- te relacionada que sea residente en México o residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país. Tampoco será aplicable el párrafo anterior cuan- do el residente en el extranjero o una parte relacionada tenga en territorio nacional algún lugar de negocios en donde se desarrollen funciones complementarias que sean parte de una operación de negocios cohesiva, pero cuya combinación de actividades dé como resultado que no tengan el carácter preparatorio o auxiliar. Lo dispuesto en este artículo también será aplicable en el caso de actividades realizadas a través de una perso- na física o moral, distinta de un agente independiente (LISR, 2020). Conclusión Será importante estar atentos a las transacciones que ce- lebren en el país los residentes en el extranjero, a fin de identificar, valorar y definir correctamente sus efectos fiscales, sobre todo en el contexto de los trascendentales cambios en el concepto de EP en la LISR, que comenzaron su vigencia el 1 de enero de 2020, así como los cambios en los tratados para evitar la doble tributación firmados por México, una vez que se apruebe y se publique el IML. Lo anterior traerá como consecuencia que el análisis del EP y su interpretación deba efectuarse desde las tres perspectivas siguientes: > Operaciones en México de extranjeros residentes fiscales en un país sin tratado para evitar la doble tributación con México, en donde los comenta- rios al Modelo de Convenio OCDE tendrán poca o prácticamente nula fuerza como fuente de in- terpretación, en virtud de que no se está ante un tratado vigente, sino que se trata de la interpre- tación de la norma interna de nuestro país. > Operaciones en México de extranjeros residen- tes fiscales en un país con tratado que no se ha modificado, ni de manera bilateral, ni por medio del IML, en donde no podrán aplicarse las mo- dificaciones a la LISR, debiendo cumplirse las disposiciones del propio tratado. > Operaciones en México de extranjeros residentes fiscales en un país con tratado modificado de manera bilateral o por medio del IML, en donde aplicarán las modificaciones al concepto de EP y podrán utilizarse los comentarios al Modelo de Convenio OCDE como fuente de interpretación. En el reporte final de la Acción 7 del BEPS se menciona que se modificará el apartado 4 del artículo 5 del Modelo de Convenio OCDE , de modo que cada una de las excepciones incluidas en dicha disposición se restrinja a actividades que son por lo demás de un carácter preparatorio o auxiliar DOSSIER 54 CONTADURÍA PÚBLICA 55