C.P.C. Fernando Taboada Solares
Socio de AMASC Auditores y Consultores, S.C.
fts@gpoamasc.com

Al hacer referencia al dictamen fiscal, invariablemente tendremos que relacionarlo con el dictamen de estados financieros, por lo que indicaremos las principales consideraciones profesionales que el Contador Público (C.P.) debe tomar en cuenta ya que es el único profesional facultado para emitir el dictamen de estados financieros

Código de Ética Profesional
Dentro de nuestro Código de Ética, encontramos los siguientes postulados:

Alcance del código. Es de aplicación universal a todo C.P., por el sólo hecho de serlo, independientemente de la actividad profesional que desempeñe.

Responsabilidad con la sociedad. El C.P. debe tener en todos sus trabajos: independencia de criterio, libre e imparcial al emitir cualquier juicio profesional; calidad profesional de los trabajos: con base en disposiciones normativas de la profesión, con la intención, el cuidado y diligencia profesional, al aceptarlo deberá hacerlo con base en el entrenamiento técnico y la capacidad profesional que se requiera; siempre deberá aceptarse la responsabilidad personal por los trabajos realizados por él o bajo su dirección.

Responsabilidad para quien se prestan los servicios. El C.P. debe guardar y no revelar hechos o datos conocidos por el ejercicio de su profesión, excepto por informes que establezcan las leyes respectivas; asimismo, debe rechazar tareas que no cumplan con la moral: el no rechazarlas faltará al honor y dignidad profesional, independientemente del trabajo que desarrolle; lealtad profesional: no deberá aprovecharse de situaciones que puedan perjudicar a sus contratantes; la retribución económica que perciba deberá ser adecuada por los servicios profesionales prestados.

Responsabilidad con la profesión. Respecto a los colegas y a la imagen profesional, deberán cuidarse las relaciones existentes, buscando siempre la dignidad de la profesión; actuando con espíritu de grupo; con base en la calidad, profesional y personal, apoyándose en la promoción institucional, sin demeritar a los colegas y a la profesión en general; manteniendo las más altas normas profesionales y de conducta, contribuyendo mediante la difusión y enseñanza al desarrollo y difusión de los conocimientos profesionales.

Normas de Información Financiera
Las Normas de Información Financiera (NIF), constituyen los pronunciamientos profesionales que deben aplicarse en la preparación de la información financiera de cualquier entidad de negocios y el C.P., al emitir una opinión o dictamen, debe considerar el cumplimiento a dichas normas para basar su opinión.

Normas y procedimientos de auditoría y normas para atestiguar
Las normas y procedimientos de auditoría y normas para atestiguar establecen los requisitos mínimos de calidad relativos a la personalidad del auditor (normas personales), al trabajo profesional (normas relativas a la ejecución del trabajo) y a la información que entrega como resultado del mismo (normas de información).

Normas personales. Cualidades que el auditor debe tener para asumir la responsabilidad de este tipo de trabajo, y son: entrenamiento técnico y capacidad profesional; cuidado y diligencia profesional e independencia mental.

Normas de ejecución del trabajo. Elementos básicos que constituyen el mínimo indispensable de la exigencia de cuidado y diligencia, y se refieren a: planeación y supervisión de la auditoría, estudio y evaluación del control interno existente, y obtención de evidencia suficiente y competente.

Normas de información. El dictamen o informe del auditor pone en conocimiento, a las personas interesadas, sobre los resultados de su trabajo y la opinión que se ha formado mediante su examen de los estados financieros.

Otras disposiciones normativas
Para finalizar, a continuación se mencionan otras disposiciones normativas que debe cumplir el auditor:

• Normas Internacionales de Auditoría (NIA). Aplican en forma supletoria en caso de no haber disposición en nuestro país.
• Norma de Educación Profesional Continua del IMCP; reglamento para la Certificación Profesional de los Contadores Públicos del IMCP para dictaminar fiscalmente.

Una vez señaladas las diversas disposiciones profesionales que debe considerar el C.P. al emitir su dictamen, comentemos el concepto de dictamen.

Dictamen de estados financieros
Este dictamen se requiere por las sociedades para conocer qué opinión merece la situación financiera de las mismas bajo la perspectiva de un profesional independiente, el cual, por lo menos, debe contener los estados de situación financiera, de resultados, de variaciones en el capital contable y los flujos de efectivo, además de la opinión del profesional.

Dictamen para efectos fiscales
El dictamen para efectos fiscales, se encuentra regulado en México dentro de las disposiciones establecidas en el Código Fiscal de la Federación, su Reglamento y la Resolución Miscelánea; asimismo, se hace referencia al dictamen fiscal en diversas leyes federales como la del LISR y LIVA, etcétera.
Este dictamen es un derivado del dictamen de estados financieros, ya que está basado en el mismo y únicamente se complementa con información adicional que debe preparar el contribuyente, en la mayoría de los casos es preparada por el C.P.R. (Contador Público Registrado) y que además debe ser revisada por él, más el informe sobre la situación fiscal del contribuyente.
El dictamen fiscal fue creado mediante el decreto publicado en el Diario Oficial de la Federación (DOF) del 21 de abril de 1959, además de la Dirección de Auditoría Fiscal Federal (actualmente Administración General de Auditoría Fiscal Federal) y el Registro de Contadores Públicos, así como la posibilidad de que los contribuyentes utilizaran los servicios profesionales de auditores externos, quienes después de haber realizado una auditoría a los estados financieros de una entidad, expresan una opinión sobre los propios estados financieros, y el resultado de la revisión sobre el cumplimiento de las obligaciones fiscales de ese contribuyente. De esta forma se dio origen al dictamen fiscal.
Hasta el año 1990, este dictamen era voluntario, año en que la autoridad fiscal recibió 40,830 dictámenes fiscales en el único formato que se tenía establecido; mientras que, por el año fiscal de 2009, se recibieron más de 90 mil dictámenes, de los cuales 30% son voluntarios (aproximadamente 27 mil).
En la actualidad existen diversos formatos establecidos por la autoridad para presentar este dictamen: el formato guía general, el formato para las empresas del régimen simplificado, el de establecimientos permanentes de residentes en el extranjero, los formatos del sistema financiero (bancos, aseguradoras, sociedades de inversión, casas de bolsa, afianzadoras, etc.), los de controladoras, los de donatarias y otros más.

Opción de no dictaminar los estados financieros para efectos fiscales
Con fecha 30 de junio de 2010, se publicó en el DOF el Decreto por el que se otorgan facilidades administrativas en materia de simplificación tributaria. Dentro de los considerandos incluidos en el citado Decreto se mencionan entre otros:

• Que en algunos casos resulta compleja y onerosa la aplicación de nuestro sistema fiscal, tanto para el contribuyente como para la autoridad, lo que provoca que los contribuyentes dediquen mayor tiempo al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, comparado con otros sistemas tributarios que, desde luego, no tienen implementado el dictamen fiscal.
• Que si bien el dictamen fiscal constituye un instrumento de fiscalización indirecta para la autoridad, para los contribuyentes tiene un costo importante, adicional al de sus registros contables y al cumplimiento de sus obligaciones fiscales.
• Que es necesario que el ejercicio de la opción mencionada se sujete a que el contribuyente presente de manera directa ante las autoridades fiscales la información respectiva.
• Que esta facilidad no se otorga a donatarias autorizadas, fusiones o escisiones de sociedades y tampoco a entidades de la Administración Pública Paraestatal.

Dentro del texto del Decreto se destaca lo siguiente:
El artículo tercero en su primer párrafo establece que: Los contribuyentes que de conformidad con lo establecido en los artículos 32-A, fracción I del Código Fiscal de la Federación y 16 de la Ley del Seguro Social se encuentren obligados a dictaminar sus estados financieros o el cumplimiento de sus obligaciones fiscales ante el Instituto Mexicano del Seguro Social, según corresponda, por contador público autorizado, podrán optar por no presentar los dictámenes a que se refieren los artículos citados, siempre que presenten la información en los plazos y medios que, mediante reglas de carácter general, establezcan las autoridades fiscales correspondientes.
Los contribuyentes que ejerzan la opción a que se refiere este artículo no estarán obligados a presentar la copia y los anexos a que se refiere la fracción VIII del artículo 29 de la Ley del Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores.
El artículo segundo transitorio menciona que: Lo dispuesto en el artículo tercero del presente Decreto será aplicable a los dictámenes sobre estados financieros que deben presentarse por el ejercicio fiscal de 2010 y posteriores.
Como se puede observar, este Decreto no eliminó la “obligatoriedad” del dictamen fiscal; sin embargo, es necesario esperar a que se publiquen las reglas específicas para evaluar su impacto en la práctica profesional.
Actualmente se presenta el dictamen del C.P.R., y el informe sobre la situación fiscal del contribuyente, así como los 40 anexos que forman parte de la información del contribuyente, más dos cuestionarios. Situación que originó para el año 2009, un incremento en los costos por la desmedida cantidad de información solicitada por las autoridades fiscalizadoras. En 2007 sólo se presentaron 25 anexos, sin cuestionarios; por el año 2008 se presentaron entre 28 y 32 anexos, según el tipo de contribuyente, sin la obligación de presentar los cuestionarios.

Futuro del dictamen fiscal
Sin duda alguna, el dictamen fiscal no desaparecerá, ya que es una herramienta de recaudación de impuestos muy importante para las autoridades fiscales; sin embargo, habrá que esperar a que se emitan las reglas de carácter general para conocer los efectos del Decreto publicado.
Los C.P.R. esperamos que los contribuyentes que tomen la opción de no dictaminarse, por lo menos, muestren la misma información que se presente por parte de los contribuyentes dictaminados.
En adición a lo anterior, que el dictamen fiscal tenga mayores beneficios a los ya existentes, como pueden ser: mayor respeto a la revisión secuencial, no revisión de pagos provisionales del año en curso; que en igualdad de condiciones de dos contribuyentes se revise al no dictaminado; opción de solicitar certificados a favor de terceros por devoluciones obtenidas y obtener devoluciones mediante declaratoria del C.P.R., etcétera. Por lo pronto, esperaremos la publicación de las reglas generales para la aplicación de la opción para no dictaminarse.

De última hora
Durante el evento llevado a cabo por la Comisión de Auditoría Fiscal del Colegio de Contadores Públicos de México, A.C., en la presentación efectuada el día 10 de noviembre de 2010, el Lic. Alberto Real Benítez, Administrador General de Auditoría Fiscal Federal del SAT, sobre el tema del dictamen fiscal, nos dio a conocer algunos puntos que vale la pena resaltar:

• El Servicio de Administración Tributaria ha llevado a cabo reuniones con representantes del IMCP para analizar el contenido de la información del dictamen.
• La facilidad de no presentar el dictamen fiscal está sujeta a que los contribuyentes presenten la información que se establezca en las reglas generales, en un plazo menor al de la presentación del dictamen fiscal.
• Dicha información se contiene en principio en 19 anexos (12 obligatorios y 7 circunstanciales). Los contribuyentes dictaminados deberán presentar 40 anexos (23 obligatorios y 17 circunstanciales).

Estas consideraciones de última hora tendrán que esperar a ser publicadas en el DOF, mediante las Reglas de Carácter General, de las cuales quedamos en espera.