Comisión Regional de Precios de Transferencia

Región Centro-Occidente IMCP

Hoy más que nunca, las empresas y los grupos multinacionales se enfrentan a cambios globales, lo cual implica que sean cada vez más competitivas y, por ende, se vean obligadas a adoptar nuevos esquemas de negocios mediante la diversificación de sus actividades, con la finalidad de obtener mejores resultados

En este sentido es importante que las personas con el mando en las empresas (accionistas o directores) analicen y evalúen el mercado de manera constante para generar nuevas formas de negocio y hacer eficientes los recursos. Una alternativa para realizar lo antes mencionado es la reestructura de negocios.

Para llevar a cabo una reestructura de negocios de una empresa, esta debe ser regulada y monitoreada, no solo desde un punto de vista económico y contable, sino también legal, fiscal y de precios de transferencia.

En materia de precios de transferencia se puede definir como una reestructura de negocios a la redistribución trasnacional de funciones, activos o riesgos que llevan a cabo las empresas multinacionales.¹ Las reestructuraciones de empresas pueden implicar la transferencia internacional de activos intangibles valiosos; sin embargo, no tiene por qué ocurrir siempre así́; además, puede implicar la finalización o la renegociación sustancial de acuerdos preexistentes, todo esto sin perder de vista la “razón de negocios”.

Asimismo, en la parte de precios de transferencia se debe observar lo mencionado en las Guías de la OCDE² dentro de su capítulo “Reestructuración de empresas y precios de transferencia”, las cuales nos dan una serie de elementos que tenemos que tomar en cuenta en caso de llevar a cabo una reestructura de negocios, con el objetivo de valorar si la redistribución de utilidades que conlleva dicha reestructura va acorde con el principio de plena competencia (Arm’s Length).

CONSIDERACIONES ESPECÍFICAS REFERENTES AL ANÁLISIS FUNCIONAL (FUNCIONES, ACTIVOS Y RIESGOS)

El análisis funcional reviste una importancia fundamental en el contexto de las reestructuraciones empresariales. El análisis de la atribución de las funciones, activos y riesgos entre empresas asociadas es una parte esencial, ya que, por lo general, en el mercado libre se asocia que aquel que realiza un mayor número de funciones, posee más activos y asume mayores riesgos, le corresponde mayor beneficio. Podemos observar cuándo se llevan a cabo algunas reestructuras, las cuales suelen provocar que las operaciones locales se transformen en actividades de bajo riesgo (por ejemplo, distribuidores de bajo riesgo, o fabricantes por contrato) a los que se asigna un rendimiento relativamente bajo, y la empresa con la mayor rentabilidad se sitúa en algún país con régimen de baja imposición tributaria; este análisis es de suma importancia, ya que resultará un soporte para fundamentar que la reestructura se hizo bajo una noción de negocios y demostrar que terceros independientes realizarían operaciones en esas condiciones, de no ser así las autoridades fiscales podrían cuestionar la reestructura y eso originaría sanciones a las empresa que estuvieran llevándola a cabo; además, derivado de las modificaciones originadas por el plan BEPS y, específicamente, en la Acción 13, todos los contribuyentes obligados deberán revelar sus reestructuras corporativas y de esta manera los fiscos internaciones se podrán dar cuenta si estas fueron realizadas conforme a lo que terceros independientes hubieran llevado a cabo, de no ser así esto les podría ocasionar contingencias fiscales.

TÉRMINOS CONTRACTUALES

En las reestructuras corporativas es muy importante tomar en cuenta los términos contractuales, ya que son el punto de partida para determinar qué parte de la operación soporta el riesgo que esta conlleva; por lo tanto, que las empresas asociadas documenten por escrito sus decisiones sobre la atribución o transferencia de riesgos importantes antes de proceder a realizar la operación, en relación con la que se transferirán o soportarán dichos riesgos, constituye una buena práctica, así́ como el documentar la valoración de las consecuencias que entraña la redistribución de riesgos importantes respecto del beneficio potencial.

Cabe mencionar que los términos contractuales deben estar acorde con la realidad de la operación, ya que se podría dar el caso de que el contrato manifestara una situación diferente a la realidad de la reestructura corporativa y esto ocasionaría que las autoridades fiscales pudieran poner en duda si una pretendida atribución de riesgos entre empresas asociadas, basada en cláusulas contractuales, resulta o no coherente con la sustancia económica de la operación; por tanto, al examinar la atribución de riesgos entre empresas asociadas y las consecuencias de esta atribución respecto de los precios de transferencia, es importante revisar no solo los términos contractuales, sino también los siguientes aspectos:

• Si la conducta entre las empresas asociadas se ajusta a la atribución de riesgos recogida en el contrato:
  • En las operaciones celebradas entre empresas independientes, la diferencia de intereses entre las partes garantiza su empeño en el respeto mutuo del contrato y en que las cláusulas contractuales únicamente se ignoren o modifiquen posteriormente, si es en beneficio de ambas partes. Esa misma diferencia de intereses puede no existir en el caso de partes relacionadas, por lo que es importante verificar si la conducta de las partes se ajusta a los términos del contrato o si, por el contrario, su forma de conducirse indica que no se han seguido los términos contractuales o que estos son una mera simulación. En tales casos, es necesario profundizar en el análisis para determinar los términos auténticos de la operación y, en caso necesario, recaracterizar la operación que realmente se llevó a cabo.
• Si la atribución de los riesgos en la operación vinculada es de plena competencia:
  • Cuando los datos muestren una atribución de riesgos similar en operaciones no vinculadas comparables, la atribución de riesgos entre empresas asociadas se considerará de plena competencia. A tal fin, pueden encontrarse datos comparables en una operación entre una de las partes de la operación vinculada y una parte independiente (comparable interno) o en una operación entre dos empresas independientes, ninguna de las cuales interviene en la operación vinculada (comparable externo).
• ¿Cuáles son las consecuencias de la atribución de riesgos?:
  • En general, las consecuencias que entraña la atribución de un riesgo asociado a una operación vinculada para una parte, cuando se considere que esa atribución es de plena competencia, son que dicha parte deberá́:
    • Soportar los costos, si los hubiera, de gestión (interna o a través de proveedores de servicios asociados o independientes) o de atenuación del riesgo (por ejemplo, los costes de cobertura o las primas de seguros).
    • Soportar los costos que pueda entrañar la materialización del riesgo. Esto incluye, cuando corresponda, los efectos previstos de dicha materialización sobre la valoración del activo (de inventario, por ejemplo) o la dotación de provisiones, según las normas contables y fiscales aplicables en el país.
    • Recibir una compensación mediante un incremento en el rendimiento esperado.
• Cuestiones de cumplimiento
  • Una buena práctica que podrían seguir los contribuyentes es establecer un proceso que les permita determinar, controlar y revisar sus precios de transferencia, teniendo en cuenta el volumen de las operaciones, su complejidad, el nivel de riesgo y el hecho de que se desarrollen en un entorno estable o variable. Asimismo, evaluar si las atribuciones de riesgo efectuadas por un contribuyente son coherentes con el principio de plena competencia, para estar monitoreando las operaciones constantemente, ya que en un mercado cambiante lo que en un momento se pudo considerar adecuado hoy podría ya no serlo.
• Compensación de plena competencia por la propia reestructuración:
  • En primer lugar, para determinar si las condiciones acordadas o impuestas en una operación de reestructuración empresarial son de plena competencia se recurrirá́ al análisis de comparabilidad y, en concreto, al examen de las funciones ejercidas, los activos utilizados y los riesgos asumidos por cada una de las partes, así́ como los términos contractuales, las circunstancias económicas y las estrategias empresariales; en otras palabras, conocer y tener bien identificada la razón de la reestructura siempre con una noción de negocio, conocer las partes involucradas en la reestructura y en qué jurisdicciones se encuentran; una vez comprendido todo esto, se está en condiciones de identificar operaciones no vinculadas potencialmente comparables a las operaciones de reestructuración y, así realizar un análisis de comparabilidad. Dicho análisis se orientará también hacia la valoración de la fiabilidad de la comparación y, cuando sea posible y necesario, hacia la determinación de los ajustes de comparabilidad razonablemente precisos que permitan eliminar los efectos importantes de las diferencias que se observen entre las situaciones objeto de comparación.

COMPRENSIÓN DE LAS RAZONES EMPRESARIALES PARA LA REESTRUCTURACIÓN Y suS BENEFICIOS INCLUIDO EL PAPEL DE LAS SINERGIAS

Como se ha mencionado, un aspecto relevante en las reestructuras de negocios es la razón empresarial o razón de negocio, por la cual se realiza dicha reestructura, y que ante todo debe ser la que le da origen a la misma, cuyo objetivo es reorganizar sus estructuras para centralizar el control y la gestión de las funciones de fabricación, investigación y distribución. Los factores que pueden identificarse como importantes motivaciones para la reestructuración empresarial son, entre otros:

• La presión que ejerce la competencia en una economía globalizada.
• El ahorro que suponen las economías de escala.
• La necesidad de especialización y de aumentar la eficiencia.
• La reducción de costos.

Cuando un contribuyente plantea que la perspectiva de generar sinergias constituye una razón empresarial importante para proceder a la reestructuración, el contribuyente, como buena práctica, debe documentar, en el momento en el que se decide a efectuar la reestructuración o que se efectúa de hecho, cuáles son esas sinergias y en qué se basa para preverlas.

Es probable que este tipo de documentación se prepare a nivel de grupo con fines distintos de los fiscales, como apoyo en la toma de decisiones sobre la reestructuración.

CONCLUSIÓN

Debido a todos los cambios que se presentan en la economía mundial, son cada vez más recurrentes las reestructuraciones de los negocios; sin embargo, para efectuarlas se debe evaluar si la redistribución de utilidades que conlleva se realiza como se hubiera llevado a cabo entre partes independientes, para ello es fundamental tomar en cuenta varios factores como las funciones, activos y riesgos que llevan a cabo las empresas multinacionales; y la manera en que se distribuyen con la reestructuración, a su vez, un factor importante a identificar es la razón de negocio que motiva la reestructura; además, es imprescindible contar con toda la documentación para acreditar que la reestructura fue realizada como lo hubieran hecho terceros independientes en condiciones similares, y que no se realizó como una práctica agresiva para erosionar la base gravable, ya que de ser así las autoridades fiscales pudieran cuestionar dicha reestructura y generar sanciones a las empresas que forman parte en la reestructura.

1 Aunque no existe una definición jurídica universalmente aceptada de este concepto, la OCDE lo define en los términos que se expresan en el capítulo IX de las Directrices de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia a empresas multinacionales y administraciones tributarias 2010.

2 Directrices de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia a empresas multinacionales y administraciones tributarias.