C.P. Jaime Carballo Maradiaga
Integrante de la Comisión de Investigación de Información Contable del Colegio de Contadores Públicos de México, A.C.
jcarmarhot@hotmail.com

La tendencia actual de las Normas de Información Financiera (NIF) es reflejar en los estados financieros el valor razonable, tendiendo a conocer el valor de la entidad; el antecedente de ello está en los mercados bursátiles; sin embargo, el volumen de empresas que cotiza en bolsa en México es sumamente pequeño comparado con la totalidad de las empresas en el país.

También es importante destacar la diferencia entre la contabilidad y la información financiera; sin la primera no puede haber la segunda, pero al revés sí.

Desarrollo
La contabilidad es un registro sistemático de las operaciones de un negocio, empresa o entidad. Normalmente este registro se da en forma rutinaria por las unidades monetarias que representan cada una de las operaciones en el momento en el que ocurren, independientemente de la información financiera que de esta emane.

La contabilidad es la base para diferentes tipos de información que de esta pueden surgir: información financiera para usuarios generales (NIF) y para usuarios específicos (directores y gerentes de la empresa, accionistas en asambleas, fisco); además, las bases para diferentes usos: áreas de responsabilidad, costos unitarios de producción, costos de distribución y otros; en fin, la misma contabilidad debe servir a muchos intereses diferentes y con bases diferentes. La información financiera con base en las NIF solo sirve para uno de dichos objetivos.

Los momentos contables de registro de las operaciones están enmarcadas en dos postulados básicos: devengación contable y asociación de costos y gastos con ingresos. El primero obliga al registro contable en dos momentos: en el que ocurren las cosas, momento del devengado, y otro en el que se realizan, es decir, cuando tienen movimiento del flujo de efectivo; el otro momento es en el que deben reconocerse en el estado de resultado integral, que se genera por el postulado de asociación.
Un ejemplo de estos tres momentos lo podemos analizar en un activo fijo, devengado: cuando ocurre, es decir, en el momento en el que se transfiere al comprador el control del activo; realizado, es el momento en el que se le paga al proveedor; y el tercer momento cuando se asocia el gasto al ingreso que produce, es decir, se deprecia y se reconoce en resultados según el patrón de los beneficios que produce el activo, en algunos casos los tres o dos momentos pueden coincidir, pero están plenamente identificados.

Ahora bien, las normas dicen que los postulados básicos deben prevalecer en el sistema de contabilidad, por ello es de suma importancia tener presente que no es posible que todos prevalezcan, ya que en el momento del registro contable, este se lleva a cabo con las operaciones como se establecen de inicio, es decir, por las unidades monetarias que se afectan en ese momento, no con los efectos subyacentes que tienen, por ejemplo, el tiempo, como puede ser la aplicación del valor presente, el valor razonable cuando no se tienen los valores monetarios; en fin, en sinnúmero de operaciones.

Por lo tanto, en principio, la contabilización rutinaria se registra a los valores monetarios del momento, es decir, a costo histórico; ya en la presentación de los estados financieros se hacen los ajustes correspondientes para la determinación de valores diferentes, algunas
normas se aplican hasta el momento de preparar la información financiera para publicarse al usuario general.

Un requisito indispensable de la contabilidad es no tener sesgos en la información, presentando la información tal como ocurren las cosas, sin interpretaciones o modificaciones que pudieran modificar la apreciación inicial del costo histórico. Tener que hacer cálculos por fuera para reflejar lo que las normas exigen obliga a la entidad a tener que considerar situaciones que, en muchas ocasiones, son subjetivas, por lo que queda a criterio la aplicación de estas bases, lo cual pone en riesgo el sesgo en la información, como puede suceder en la determinación de la tasa de interés más apropiada para reconocer el valor presente, que puede variar de entidad a entidad.

Esto sucede en la actualidad en varias normas que exigen, entre otras cosas, que la contabilidad se lleve a cabo en función de la intención que tenga la entidad de ciertos desenlaces; esto provoca que las cifras originales se valúen, por ejemplo, a valor presente, o que según la intención de la entidad se pueda reconocer una partida como un pasivo o como capital, o como corto o largo plazo, según dicha intención; o que también por la misma razón se valúen diferente.

El Marco conceptual (MC) menciona que ninguna regla particular debe alejarse de él,1 es decir, se debe cumplir por encima de cualquier regla que no lo respete; ahora bien, el postulado de Valuación es un postulado que es imposible que se cumpla. Existen normas que no lo aceptan como las NIF C-4, Inventarios, C-6, Propiedades, planta y equipo y C-8, Activos intangibles, las cuales exigen que estos activos se valúen a costo histórico, en el reconocimiento inicial y en el reconocimiento posterior –incluso los Inmuebles de inversión de la NIC 40 –supletoria, pero que la circular 55 remite su valuación a la NIF C-6.

La parte fundamental de este postulado menciona que el valor de los estados financieros es por el reconocimiento de valor más objetivo “atendiendo a los atributos del elemento a ser valuado”, lo cual nos
lleva a valorar el elemento a su valor razonable, no a su costo de adquisición.
Con lo anterior se están provocando estados financieros híbridos, no reflejan el valor de la entidad ni lo que le costaron al ente los activos y el pasivo asumido, ya que en las partidas monetarias si se aplica el valor razonable, ya que estas y otras están valuadas a su valor presente que debe ser similar a su valor razonable y en las no monetarias está restringido por las NIF C-4, C-6, C-8, antes mencionadas.

La norma internacional incluso provoca, además, la falta de comparabilidad, ya que menciona que una entidad escoge el tipo de mantenimiento que “quiere” darle a su capital: Mantenimiento físico –valor de entidad– o Mantenimiento financiero –valor de costo de sus bienes y obligaciones–, aunque también es híbrido, pues las partidas monetarias también son regularmente a valor razonable, valor presente que equivale al valor razonable de las partidas monetarias. La norma mexicana menciona ambos mantenimientos en el párrafo 39 de la NIF A-5, Elementos básicos de los estados financieros, pero también indica, en su párrafo 40, que las NIF particulares deben adoptar el concepto de mantenimiento financiero de capital.

Existen normas que no respetan este mantenimiento, por ejemplo, el Boletín E-1, Agricultura (2001), el cual incluso obligó el valor razonable cuando existía el principio de valor histórico original, que no lo permitía
hasta 2005.

Otra característica importante en la información financiera, sin la cual carecería de valor, es la comparabilidad, y eso se da solo si se eliminan en lo posible las subjetividades, las intenciones y la determinación interna de algunos valores, como sucede con la determinación de la tasa de interés. Dicha comparabilidad no solo se da con la consistencia, ya que esta sirve para comparar estados financieros de la misma entidad en el tiempo, también debe lograrse esa comparabilidad con otras entidades. Las normas pueden tener algunas alternativas; y las entidades podrán escoger esas alternativas, sin embargo, la utilización de estas debe ser sobre las mismas bases entre empresas; solo con la revelación de la alternativa usada se puede lograr la comparabilidad, sin estimaciones particulares y subjetividades, es decir, sin sesgos. Para realmente lograr la comparabilidad se deben siempre tener las mismas bases y esto solo se logra con el reconocimiento del costo histórico, que no acepta ni intenciones ni valores estimados, excepto para castigar los valores, nunca para revaluarlos; o cuando no se tienen las unidades monetarias en el momento de la transacción, pero el valor de mercado o razonable que se use en ese momento equivale al costo histórico.
Adicionalmente, el valor razonable no es posible aplicarlo a todas las partidas del balance y tampoco al valor de cada elemento de los estados financieros atendiendo a sus atributos particulares.

Por lo tanto, nunca se logrará que el valor de la entidad lo reflejen los estados financieros, ya que según la definición de activo en resumen dice: “Recurso que debe generar beneficios económicos en el futuro, controlados
por la entidad, identificados y que vengan de operaciones del pasado”.2 Lo anterior dejaría casi siempre fuera a aquellos activos generados internamente, como sucede con la mayoría de los intangibles (capital intelectual, organización, marcas, patentes y muchos más).
Por ello los valores de los rubros de los estados financieros, en la actualidad, son un híbrido ni reflejan el valor de la entidad ni el costo histórico.
Cambiando un poco el enfoque del tema, analicemos el objetivo de un inversionista general y uno en la bolsa de valores.

Cualquier inversión de dinero se mide por la tasa de interés que ese dinero genera en el tiempo, tasa objetiva, medida después del lapso en el que la inversión prevaleció en el tiempo. Midiendo el dinero invertido y comparándolo con el dinero recibido, es decir, real. Ahora bien, el rendimiento que deja una empresa es realmente más fácil, útil, fiable y objetivo medirlo si sus cifras se reflejan a costo histórico, ya que lo dan por el mantenimiento financiero del capital, dinero invertido y dinero que puede ser recuperado y hasta repartido; además, cualquier inversionista estimaría el valor en el que, si quisiera, podría vender su inversión en una entidad, sin que se sesgue la información. El patrimonio de la entidad lo tiene en los estados financieros, como rendimiento real de su inversión, más el valor en el que la podrá recuperar. Lamentablemente, los Contadores nunca hemos sabido defender la utilidad de la información financiera a su costo histórico y es por ello que otras profesiones han invadido el terreno que nos corresponde, argumentando que la información financiera la debe definir el usuario de la información; sin embargo, los que actualmente influyen en la elaboración de las normas
para dicha información no son los usuarios directos, sino los indirectos, no los que compran acciones en las bolsas de valores, sino los que las venden.

Cualquier valor contable que pretenda reflejar el valor de la entidad es subjetivo y con un alta probabilidad de estar sesgado.

El rendimiento sobre una inversión, determinado con el valor que podría tener una entidad en el tiempo por el hecho de tener la probabilidad de vender a un valor estimado, no puede ser determinante, ya que las bases sobre las que esos valores se determinan son subjetivas y el sesgo puede ser importante. Desde ese punto de vista, no puede ser confiable; además, como quedó asentado anteriormente, hay valores que la contabilidad, por su misma definición, no puede incorporar en los estados financieros (hechos ocurridos en el pasado de los activos intangibles generados internamente), por lo que el valor de la entidad no podrán darla los estados financieros, siempre habrá conceptos que no se reflejen en estos.

La contabilidad con base histórica refleja los hechos ocurridos a las unidades económicas ocurridas, la información financiera según las normas refleja valores históricos en algunos renglones y valores presentes estimados de su valor futuro; además de lo híbrido y los sesgos, reconoce anticipadamente hechos que ocurrirán en el futuro, situación que contradice la definición de activo y de pasivo3 del marco conceptual.
Otras consideraciones de importancia:

• La mayor parte de las empresas en México “quisieran” tener una contabilidad e información financiera sencilla, es decir, sin complicaciones y, además, confiable.
• El uso de la contabilidad en México se enfoca principalmente en la determinación fiable de los impuestos.

• Las leyes fiscales se basan mucho en las bases contables y estas cada vez se alejan más de la determinación de las cifras sobre la base histórica, que es sobre la que, principalmente, se determina las bases fiscales.

• La principal obligación que debe tener la información que emana de la contabilidad es ser objetiva y veraz. Apegarse a la verdad y a la sustancia económica es, en sí, un gran reto de la contabilidad, por lo que cualquier Contador tiene la obligación profesional y ética de actuar de acuerdo con ese valor y ese postulado.

• Hay una gran diferencia entre traer los posibles hechos futuros (intereses, desenlaces) al presente y el reconocimiento de hechos pasados al presente (inflación); como reflexión es importante que consideremos que el reconocimiento de la inflación con base en el Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC), que es una base, si bien general, pero que nos afecta a todos, es más útil que la expectativa futura que cada quien puede determinar en forma diferente y con fines y objetivos particulares, perdiendo la utilidad de la comparabilidad.

• Todo activo debe reflejar la mejor estimación conservadora del mínimo de recursos financieros (dinero) que se recibirá en el futuro, según las condiciones presentes, al momento en el que se presenten los estados financieros. Todo pasivo debe reflejar la mejor estimación de recursos financieros (dinero) que pagará en el futuro, provocando que a la fecha de los estados financieros el patrimonio es correcto.

Conclusiones
Es urgente que la profesión contable enfoque gran parte de su esfuerzo en una normatividad contable sencilla, sobre bases históricas, fáciles de determinar y de dictaminar, ambas, obligaciones del Contador Público.
Es necesario respetar las normas para la información que requieren las bolsas de valores; sin embargo, tal vez puede ser una rama adicional de la Contaduría Pública, no su base única y fundamental.

La información financiera basada en el costo histórico debe tener una norma específica que la contemple, ya que muchas empresas y Contadores la necesitan.
Es importante tomar en cuenta el quitar los sesgos y las intenciones de actuación en una norma que sea uniforme para la presentación de la información financiera a usuarios que no tengan que ver con las operaciones bursátiles.
La contabilidad bancaria, que más ha influido en la normatividad actual, debe tener una norma específica que no contamine la contabilidad de las entidades comerciales e industriales.

Esta Comisión de Investigación de Información Contable puede apoyar en la elaboración de estas normas.

1 Párrafo IN14 de la NIF A-1: “Esta norma presenta el enfoque que el CINIF
utilizará para emitir NIF particulares, estableciendo que el MC constituirá
la piedra angular para el desarrollo ulterior de las NIF particulares que
tratan sobre cada uno de los conceptos que integran los estados financieros.
Como lo refiere la NIF A-1, las normas particulares deben elaborarse
atendiendo a dos aspectos fundamentales: la identificación de la sustancia
económica de las transacciones, de las transformaciones internas que una entidad lleva a cabo y de otros eventos, que la afectan, así como un
apego estricto al MC”.
2 La definición exacta según el párrafo 4 de la NIF A-5 es: “Activo es un
recurso controlado por la entidad, identificado, cuantificado en términos
monetarios, del que se esperan fundamentalmente beneficios económicos
futuros, derivado de operaciones ocurridas en el pasado, que han afectado
económicamente a la entidad”.
3 Pasivo según el párrafo 19 de la NIF A-5: “Obligación presente de la entidad, identificada, cuantificada en términos monetarios y que representa una probable disminución de recursos económicos y derivada de operaciones
ocurridas en el pasado, que han afectado económicamente a dicha entidad”.