C.P.C. Jaime Sánchez-Mejorada Fernández
Expresidente del IMCP
Socio de KPMG Cárdenas Dosal, S.C.
Asesor de la Comisión Técnica de Calidad del IMCP
sanchez.jaime@kpmg.com.mx

C.P.C. Luis González Ortega
Vicepresidente de Relaciones y Difusión del IMCP
Socio de Del Barrio y Cia, S.C.
Asesor de la Comisión Técnica de Calidad del IMCP
luis.gonzalez@delbarrioycia.com

La Norma de Control de Calidad (NCC) menciona que las firmas deben establecer un sistema de control de calidad que incluya políticas y procedimientos dirigidos a los elementos que la integran, y como parte de esos elementos, se encuentra el relativo al desempeño del trabajo

El control de calidad se refiere a las técnicas usadas para estandarizar algo y que se puede ver desde dos enfoques tradicionales:

• Perceptivo: Satisfacción de las necesidades del cliente (emisión de un informe independiente sobre sus estados financieros o sobre alguna cuenta específica, por ejemplo: informes fiscales, informes sobre propuestas de valor que permitan mejorar la administración u operación de la entidad revisada, etcétera).
• Funcional: Cumplir con la normatividad requerida.

En ese orden de ideas podríamos decir que la calidad en el desempeño del trabajo se refiere a proporcionar seguridad razonable de que los trabajos se desempeñan de acuerdo con normas profesionales y requisitos regulatorios y legales, y que la firma o el socio responsable del trabajo emite informes apropiados en las circunstancias.
Para lograr lo anterior, es importante que se establezcan políticas y procedimientos, basados en la normatividad, que cubran el desempeño del trabajo en sí, la responsabilidad de la supervisión y la responsabilidad de la revisión.
Existen una gran variedad de circunstancias que hace a los trabajos desiguales y, por lo tanto, que se mantenga un orden en la revisión y se cuente con herramientas que ayuden a evitar la aplicación incorrecta de procedimientos, homologar criterios y, en términos generales, reducir riesgos. Al respecto, existen muchos ejemplos de políticas o procedimientos, por ejemplo:

• Política para determinar el nivel de materialidad de una auditoría. Sabemos que el juicio profesional es básico en el desarrollo de un trabajo, pero contar con un procedimiento para la determinación de esta medida, ayudará al menos en la parte cuantitativa, a que se homologue el juicio profesional en las personas que laboran en la firma. Asimismo, esta política debe incluir los procedimientos adicionales que deberán hacerse cuando el nivel de materialidad —determinado durante la planeación de la auditoría y que se tomó como base para el diseño de los procedimientos a realizar—, difiera en forma importante con el que se determina con las cifras al cierre del ejercicio.

Establecimiento de formas o modelos de utilización forzosa:

• Carta propuesta en donde se tenga un formato que especifique las responsabilidades de la firma y del cliente, los términos del trabajo, etcétera.
• Papeles de trabajo como:
  • El de planeación de auditoría donde se incluyan todos los aspectos que deben considerarse, entre otros: conocimiento del negocio, ambiente de control, riesgos identificados, enfoque de auditoría y participación de especialistas.
  • De evaluación del control interno como la evaluación de los elementos del control interno y los cuestionarios de control interno de áreas específicas.
  • Cédula de diferencias de auditoría.
  • Programas de trabajo.
  • Cuestionarios sobre aspectos fiscales.
  • Lista de revelaciones contables.
  • Memorando de conclusión de la auditoría.
  • Modelo de carta de declaraciones de la administración, de certificación de actas, de confirmación de abogados, bancos, clientes, proveedores, etcétera.
• Políticas para la documentación de papeles de trabajo. Por ejemplo, los índices a aplicarse en la conformación de los trabajos y la utilización de marcas obligatorias, entre otros.
• Políticas para la selección de las partidas a ser seleccionadas. Tipo de muestreo estadístico a utilizar.

En cuanto a las políticas y procedimientos referentes a la responsabilidad de supervisión, es muy importante que estas se encuentren bien definidas. Una adecuada supervisión no solo ayuda a disminuir los riesgos inherentes a la auditoría, sino a hacer eficiente el proceso en sí. La oportunidad en la supervisión es fundamental, ya que de una buena dirección a tiempo, dependerá el grado de éxito del trabajo realizado.
Las políticas referentes al tema de supervisión incluirán, entre otros aspectos, cuándo y por quién debe realizarse la supervisión, así como la forma en que será documentada.
La comunicación que debe existir dentro del equipo de trabajo es fundamental por lo que establecer instrucciones claras al inicio y durante el desarrollo del mismo, definir los roles de cada uno de los miembros (asignar trabajo de acuerdo con la capacidad y competencia), establecer con precisión los objetivos del trabajo y el marco normativo del mismo, fechas de cumplimiento, presupuestos de hora por área revisada, etc., facilitará en forma importante la supervisión del trabajo.
Otro ejemplo de política podría ser el establecimiento de porcentajes mínimos de horas a invertir por el socio y gerente, en relación con los que se estima que se llevará el proyecto.
Por lo que se refiere a las políticas y procedimientos sobre la responsabilidad de revisar el trabajo desarrollado, deben determinarse considerando el nivel de experiencia y la oportunidad con que se realizarán; por ejemplo, establecer que el socio de auditoría revise que los asuntos significativos estén resueltos antes de la fecha del informe, que se toman en cuenta, como mínimo las áreas críticas de juicio, los riesgos significativos y cualquier otra área que el socio considere necesarias, asimismo, el gerente deberá revisar todas las áreas y el encargado del trabajo, las áreas realizadas por sus subordinados, etc. Estas revisiones serán documentadas mediante la inicialización o firma de los papeles de trabajo.
De la misma manera, dentro de las políticas se establecerán los objetivos de revisión a ser considerados, por ejemplo, si:

• El trabajo se ha desempeñado, de acuerdo con las normas profesionales y requerimientos regulatorios y legales.
• Se han presentado para consideración asuntos importantes.
• Se han llevado a cabo consultas apropiadas y documentado y acatado las conclusiones alcanzadas.
• Existe la necesidad de revisar la naturaleza, oportunidad y extensión del trabajo desempeñado.
• Se han cubierto los objetivos con los procedimientos seleccionados.
• El trabajo desempeñado soporta las conclusiones alcanzadas y se encuentra debidamente documentado.
• La evidencia obtenida es suficiente y apropiada para soportar el informe.

Establecimiento de políticas y procedimientos sobre el sistema de consultas
En una gran cantidad de trabajos se hace necesario realizar consultas sobre asuntos que requieren un gran juicio profesional o la participación de un especialista en la materia; por ejemplo, las operaciones realizadas por primera vez en la entidad, las operaciones complejas como derivados, los asuntos que no son tocados con profundidad en las normas de información financiera mexicanas, el tratamiento de algún asunto en el informe, la discrepancia de opinión sobre el tratamiento del algún asunto, la prestación de un servicio que pudiera generar conflicto de interés y los asuntos de independencia.
Las consultas deben hacerse a un nivel profesional apropiado y realizarse interna o externa de personas que tengan el conocimiento para resolver un asunto difícil o de controversia, por lo que las políticas y procedimientos que se establezcan deben asegurar que se tomen las medidas adecuadas para que:

• Dentro de las consultas se incluyan los hechos relevantes que permitan llegar a una conclusión.
• Las personas que contesten cuenten con el conocimiento, antigüedad y experiencia.
• Las consultas y las conclusiones resultantes se documenten, y que estas últimas se acaten.
• En el caso de consultas externas a otras firmas, organismos profesionales o reguladores, se evalué la calificación del proveedor externo.

Establecimiento de políticas sobre revisión de calidad
En muchas ocasiones es conveniente que antes de la fecha del informe, una persona que no participó en el trabajo realice una evaluación objetiva del tratamiento de los asuntos que se consideraron significativos dentro del proyecto y de las conclusiones, inclusive de cómo estas fueron reflejadas dentro del informe a ser emitido.
Este proceso de evaluación, en la norma se denomina “revisión de calidad” y en la misma se establece que deben tener políticas y procedimientos que incluyan la naturaleza (evaluación objetiva de los juicios importantes, conclusiones alcanzadas y cómo se reflejaron en el informe), oportunidad (cuándo deben hacerse dichas revisiones) y el alcance de dicha revisión (discusión con el socio responsable, revisión de estados financieros, del informe y de otra información relativa, revisión de papeles de trabajo que involucren un juicio importante y análisis de las conclusiones).
Estas políticas y procedimientos deben incluir criterios para establecer qué trabajos de auditoría, para atestiguar y otros servicios relacionados, deben sujetarse a una revisión de calidad, señalando como obligatoria la revisión de calidad para los trabajos que cotizan en bolsa y, en su caso, de sus subsidiarias.
Como ejemplo, algunos otros criterios que se pudieran establecer son: trabajos relacionados con compañías reguladas (instituciones financieras, de seguros, fianzas, etc.), informes a terceros sobre estados financieros emitidos bajo normatividad no aplicable en México, informes emitidos sobre compañías con financiamiento importante, informes sobre estados financieros con indicaciones de la existencia de deterioro de activos o problemas de negocio en marcha, informes sobre estados financieros que incluyan adquisiciones de empresas u operaciones discontinuadas.
Otros aspectos que deben incluir las políticas de revisión de calidad son:

• Roles y responsabilidades en el proceso. El socio responsable del trabajo y el equipo a cargo del mismo, deben mantener su responsabilidad y señalar adecuadamente las que adquiere el socio revisor de calidad.
• Criterios para la elegibilidad de los revisores de calidad. Estos deben contener: calificaciones técnicas, incluyendo experiencia y antigüedad mínimas y medidas que aseguren la objetividad del revisor y, en su caso, las que deberán tomarse si esta se deteriora (reemplazo).
• Forma de documentación de la revisión de calidad. Esta documentación permitirá evaluar si se cumplieron las políticas de la firma, si se completó la revisión antes de la fecha del informe (ejemplo, no podrá emitirse ningún informe obligado sin la firma del revisor), si el revisor identificó algún asunto no resuelto o que su criterio no fue resuelto adecuadamente, por lo que puede cambiar las conclusiones a las que se llegaron.
• Tratamiento y resolución de las diferencias de opinión. Debe existir un mecanismo que permita documentar las diferencias de opinión que pudieran existir entre el equipo de trabajo y los consultados y, cuando sea aplicable, entre el socio responsable y el revisor de calidad, y cuáles fueron las conclusiones a las que se llegó. El informe no podrá ser emitido si dichas diferencias no fueron resueltas.

Documentación del trabajo, manejo de los papeles de trabajo y su retención
Deben establecerse políticas y procedimientos que permitan a los equipos de trabajo completar, con oportunidad, el proceso de terminación y cierre de papeles de trabajo, después de haber emitido los informes correspondientes (en este sentido la política debe estar en concordancia con el Boletín 3010, Documentación de auditoría.
Asimismo, se establecerán políticas y procedimientos diseñados para mantener la confidencialidad, custodia, integridad, accesibilidad y recuperabilidad de la información contenida en los papeles de trabajo. Estas políticas pueden incluir, control de archivo con firmas de quien tiene los papeles, procedimientos a realizar en caso de extravío o robo de documentos, políticas de restricción de uso de Internet o envío de correos electrónicos, uso de respaldos de papeles de trabajo en medios electrónicos, etcétera.
También, deben existir políticas que describan los procedimientos diseñados para mantener los papeles de trabajo el periodo suficiente para cumplir con las necesidades de la firma, de requerimientos legales o regulatorios. Por ejemplo, poner en el legajo de trabajo la fecha de destrucción de los papeles.
Como en los demás elementos del control de calidad la extensión y el diseño de las políticas y procedimientos que deben aplicarse para minimizar los riesgos a un mínimo aceptable en el desempeño del trabajo, dependerán de muchas circunstancias; sin embargo, los conceptos básicos son aplicables para todas las firmas, sin importar, su tamaño.
En la medida en que estos se implementen, se documenten y se comuniquen, en forma clara y oportuna, el sistema de calidad será exitoso y cumplirá con su objetivo, mientras que dar un seguimiento continuo al sistema ayudará en gran medida a verificar si los procedimientos que se implementaron fueron adecuados, funcionan como se diseñaron y están siendo aplicados. Lo anterior nos lleva a un sexto elemento en el sistema de control de calidad el “monitoreo”, el cual se abordará en otro artículo.