C.P.C. Carlos Méndez Rodríguez
Socio de Auditoría PwC

C.P.C. Abelardo Macotela
Socio de Auditoría PwC

Por entidades no lucrativas debemos entender a aquellas organi-zaciones que se forman con el objeto de realizar actividades en las que no se busca obtener utilidades para beneficio de las personas u organizaciones que las forman, sino para generar un beneficio a la sociedad, ya sea en lo general o para los asociados de la misma entidad, de acuerdo con su objeto social

Desde el punto de vista legal, la forma más común en que se constituye este tipo de entidades es mediante Sociedades o Asociaciones Civiles, aun cuando puede existir otro tipo de organizaciones: sindicatos, cámaras, asociaciones religiosas u otras; pero al final su objetivo es lograr el bien común de sus integrantes o de las sociedad.
Una característica de este tipo de entidades es que en caso de disolverse, por la razón que sea, no pueden distribuir a sus asociados los bienes de la entidad ni recibir beneficio alguno de estos, por lo que los bienes forzosamente se tienen que destinar a alguna otra asociación que no persiga fines de lucro.
Otra característica de este tipo de entidades es que no están limitadas a solo recibir recursos, ya sea de personas físicas o morales, para el logro de sus objetivos, sino que pueden llevar a cabo actividades comerciales o mercantiles, siempre y cuando los recursos que se obtengan de tales actividades sean destinados al objeto social de la entidad; es decir, una entidad no lucrativa puede realizar actividades que le ayuden a ser “autosustentable” hasta el grado en que su actividad le permita tener los recursos suficientes para desarrollar su actividad principal sin depender de fuentes externas. Este grado de autosustentabilidad dependerá del éxito de su actividad generadora de recursos. Un ejemplo sobresaliente es el caso del Nacional Monte de Piedad.

Marco de referencia contable de las entidades no lucrativas
Hasta el año de 2003, existía cierta confusión sobre la aplicabilidad de ciertos principios de contabilidad (ahora Normas de Información Financiera), o de la libertad para aplicar criterios contables no definidos en la normatividad contable mexicana, lo que originó que la administración de diversas entidades no lucrativas elaboraran estados financieros, tomando como base los principios de contabilidad que consideraban los correctos y/o los aplicables para ellas.
Así, existían entidades no lucrativas que elaboraban estados financieros:

• Sin reconocer los efectos de la inflación en la información financiera y otras que sí lo reconocían.
• Que reconocían sus ingresos y gastos sobre la base de lo devengado y otras que lo reconocían sobre la base de flujo de efectivo.
• Que elaboraban los cuatro estados financieros básicos y otras que solo reconocían tres.
• Que reconocían la depreciación de sus activos fijos y otras en las que las adquisiciones se llevaban directamente a gastos, o casos en los que se capitalizaban las adquisiciones de activo fijo, pero sin reconocer depreciación alguna.
• Sobre la base de contabilidad de fondos, o combinando las prácticas señaladas.

Asimismo, este tipo de entidades emitía estados financieros que no guardaban relación ni comparabilidad con otras entidades similares, lo cual creaba un verdadero caos en la preparación de los estados financieros.
Por lo anterior, durante 2003 el Instituto Mexicano de Contadores Públicos emitió, con efectos a partir del 1 de enero de 2004, los siguientes boletines:

• Boletín B-2, Objetivos de los estados financieros de entidades con propósitos no lucrativos
• Boletín B-16, Estados financieros de entidades con propósitos no lucrativos
• Boletín E-2, Ingresos y contribuciones recibidas por entidades con propósitos no lucrativos, así como contribuciones otorgadas por las mismas

En estos boletines se dejó clara la aplicabilidad de los principios contables para este tipo de entidades, de la forma en que debían manejar el registro de sus ingresos y gastos, así como la definición, tanto de términos a ser utilizados en el contexto de los estados financieros como de la forma y contenido de estos, específicamente para entidades no lucrativas.
También, se estableció que los estados financieros básicos para este tipo de entidades incluyen un balance general o estado de posición financiera, un estado de actividades y un estado de cambios en la situación financiera, así como las notas a los estados financieros.
Una aportación importante adicional de estos boletines, fue la de establecer la obligatoriedad de incluir dentro de las notas a los estados financieros, una nota con información “estadística y narrativa” cuyo objetivo es describir las actividades y logros realizados en el año de reporte que permita al lector o usuario de los estados financieros, evaluar el desempeño de la entidad, en función del valor generado por su labor social, más allá de sus resultados financieros.
Cabe señalar que a finales de 2009 el Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF) emitió, para sustituir, dos nuevas Normas de Información Financiera (NIF) para mejorar los boletines antes señalados, siendo estos:

• NIF B-16, Estados financieros de entidades con propósitos no lucrativos, que establece cuales son los estados financieros básicos que deben emitir las entidades con propósitos no lucrativos, además de modificar la estructura del estado de actividades e incorporar nueva terminología para este tipo de entidades. Esta norma dejó sin efecto al Boletín B-16, Estados financieros de entidades con propósitos no lucrativos, vigente hasta el 31 de diciembre de 2009.
• NIF E-2, Donativos recibidos u otorgados por entidades con propósitos no lucrativos, que establece las normas de valuación, presentación y revelación de contribuciones recibidas u otorgadas por entidades con propósitos no lucrativos. Asimismo, establece entre otros cambios, el tratamiento contable de obras de arte, tesoros, piezas de colección, bienes provenientes de contribuciones recibidas, etc., e incorpora nueva terminología para este tipo de entidades. Esta norma dejó sin efecto al Boletín E-2, Ingresos y contribuciones recibidas por entidades con propósitos no lucrativos, así como contribuciones otorgadas por las mismas, vigente hasta el 31 de diciembre de 2009.

Sin duda, la emisión de estas NIF pone a México a la vanguardia, en cuanto a la normatividad aplicable a este tipo de entidades.

Características de algunos tipos de entidades no lucrativas
Dentro de las entidades no lucrativas podemos encontrar diversos tipos, unas que buscan un objetivo particular y que las distingue de las demás, como aquellas que se crean con objeto de dar un servicio estrictamente a sus asociados, dentro de estas podemos encontrar a los clubes que pueden tener diversos objetivos, como deportivos, de lectura, de convivencia, etc., en los que el objetivo es mejorar las condiciones de vida de sus asociados, sin el objeto de lucro, y otras que se crean para lograr el beneficios de un grupo, como puede ser el caso de un grupo de empresarios que se reúnen para el desarrollo de una tecnología que los beneficie a todos por igual en sus propios negocios y en los cuales, para el propio desarrollo de su objeto social y sostenimiento de la entidad, se establece una cuota de recuperación.
Existen otros tipos de entidades no lucrativas que se crean no para dar servicio a sus asociados, sino para dar un servicio a ciertos grupos de la sociedad, fuera de sus asociados, como puede ser el caso, por ejemplo, de entidades cuyo objetivo sea el otorgar servicios médicos (para evitar la ceguera, tratar enfermos de cáncer, tratar la sordera, etc.) o de cuidado (proteger a niños sin hogar o con problemas familiares, etc.) y en los cuales se cobra, generalmente una cuota de recuperación, para el propio sostenimiento de la entidad y que en muchos casos, dichas cuotas se establecen con base en estudios socioeconómicos de quien recibe el servicio.
Por otro lado, hay otras entidades no lucrativas que se han agrupado dentro de la Junta de Asistencia Privada del Distrito Federal (JAPDF). La JAPDF es un órgano encargado de asesorar, supervisar, apoyar, cuidar y fomentar a las Instituciones de Asistencia Privada (IAP) constituidas en el Distrito Federal y cuyo objetivo consiste en garantizar el cumplimiento de las obligaciones de las IAP y preservar la voluntad fundacional a lo largo de su vida.
Las IAP son entidades con personalidad jurídica y patrimonio propio, sin propósito de lucro que, con bienes de propiedad particular, ejecutan actos de asistencia social, como: promoción, previsión, prevención, protección y rehabilitación. Las IAP se encuentran reguladas por la Ley de Instituciones de Asistencia Privada para el Distrito Federal (LIAPDF) y cumplen con la voluntad para la que fueron fundadas y garantizan la permanencia y la adecuada administración del patrimonio destinado a la labor asistencial.
Quince estados de la República Mexicana cuentan con Juntas de Asistencia Privada, que están agrupadas en la Coordinación Nacional de Juntas de Asistencia Privada y Organismos Análogos (CONAJAP), cuyo propósito es estimular y proponer estrategias enfocadas en el desarrollo, apoyo y profesionalización de las juntas.
En este tipo de entidades es fundamental tener un objetivo social asistencial.

Aspectos fiscales de las entidades no lucrativas
Desde el punto de vista fiscal, conforme lo establece el artículo 95 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), estas entidades, al no tener objetivos lucrativos, en principio no son contribuyentes del ISR; sin embargo, existen casos en los que, de acuerdo con esta ley, deben determinar un resultado fiscal o un “remanente distribuible”.
Hay tres casos específicos:

1. Entidades no lucrativas cuyo objeto social sea prestar servicios a su asociados, y que por alguna razón prestan servicios a personas físicas o morales que no tienen la característica de ser asociados; en estos casos, si los ingresos percibido de estas personas “no asociados” son superiores a 5% del total de sus ingresos, por dicho diferencial deberá determinarse un resultado fiscal. Cabe señalar que tales ingresos serán acumulables, menos sus costos directos identificables.
2. Entidades que efectúen erogaciones que no sean deducibles en los términos de la LISR o que beneficien directamente a sus asociados, en tales casos se debe determinar un remanente distribuible, que representará la sumatoria de tales erogaciones, a los que se les aplicará directamente la tasa de impuesto vigente.
3. Entidades que específicamente están señaladas en el artículo 95 de la LISR y que, independientemente de tener ingresos de los señalados en el punto 1 anterior, o tener gastos de los señalados en el punto 2 anterior, no serán contribuyentes del impuesto sobre la renta. Este sería el caso, entre otros, de entidades como los sindicatos o las cámaras.

Es importante destacar que este tipo de personas pueden obtener una autorización para recibir donativos, siempre y cuando reúnan los requisitos establecidos por la LISR, las cuales son conocidas como “donatarias”, cuya característica principal es que los donativos que reciban serán deducibles para las personas que los otorguen. Por lo que respecta a sus gastos, estas donatarias los deben tener adecuadamente soportados con documentación que reúna requisitos fiscales, de otra manera tendrían que determinar un remanente distribuible.
Cabe señalar que las donatarias autorizadas para recibir donativos deducibles de impuestos para quien los otorga, continúan estando obligadas a presentar un dictamen fiscal con respecto al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, por parte de un Contador Público Certificado registrado ante el Servicio de Administración Tributaria.